[MODELO] “Goodwill e Fundo de Comércio: Aspetos Contábeis”
Goodwill e o fundo de comércio – Contabilidade – Roteiro de Procedimentos
Neste Roteiro trataremos sobre o conceito e os aspectos contábeis do fundo de comércio e o "goodwill". O texto encontra-se atualizado à NBC TG 04 (R1), que alterou a Resolução CFC nº 1.303/2010 que aprovou a NBC TG 04, que dispõe sobre ativo intangível.
"Goodwill" e o fundo de comércio – Contabilidade – Roteiro de Procedimentos
Sumário
I –Conceito
III –Contabilização do "goodwill"
IV –Classificação contábil do ágio e deságio
Na doutrina, muito se discute sobre o conceito de "goodwill" e fundo de comércio. Para alguns, as expressões são sinônimas, entretanto, para fins contábeis há distinção, tornando-se necessária tal conceituação.
Neste Roteiro analisaremos a distinção entre as duas expressões e analisaremos os aspectos contábeis do "goodwill".
Na prática, a expressão fundo de comércio tem sido constantemente utilizada como o conjunto de ativos de um comerciante, incluindo seus estoques, imóveis, marcas, nome, clientela, localização etc., independentemente de serem ou não ativos, tangíveis ou intangíveis no conceito contábil.
Já o conceito de "goodwill" ainda é motivo de discussão pela sua subjetividade e dificuldade de mensuração. Torna-se necessária a discussão sobre o conceito, pois é uma forma de calcular o "valor" de uma empresa, com seus ativos intangíveis.
Uma de suas características é a inseparabilidade, ou seja, não é possível separar o "goodwill" da empresa, ou mesmo identificá-lo em uma máquina, ou em um imóvel. Geralmente, ele é definido como um lucro excessivo, além do esperado, sendo que a dificuldade reside na mensuração do valor atual dos benefícios futuros esperados, tais como a clientela, boa localização e marca.
Pode-se verificar, portanto, que esses atributos não estão relacionados a um ativo em particular, mas a empresa como um todo.
Há dois tipos de "goodwill":
a) objetivo que é a diferença positiva entre o valor de mercado líquido dos ativos e passivos e o custo de aquisição da parte líquida dos ativos e passivos pelo investidor, e
b) subjetivo que é a diferença entre o valor presente dos fluxos futuros de caixa menos o valor de mercado dos ativos e passivos.
Dessa forma o "goodwill" não é o mesmo que capital intelectual e muito menos a expressão legal muito usada no Brasil "Fundo de Comércio" (porque essa expressão também inclui alguns ativos tangíveis).
O "goodwill" é composto por vários fatores, que não têm vida própria sozinhos e não podem ser alienados individualmente a terceiros.
Exemplo prático: Um empresário regulamente constituído de acordo com oartigo 966 do Código Civil(antiga firma individual) decide vender sua participação societária, bem como todos os ativos tangíveis e intangíveis para determinada pessoa juridica. Assim pretende vender todo o "fundo de comércio".
No momento da venda o empresário deve individualizar cada bem, a fim de tributar o ganho de capital na pessoa juridica sobre cada item (máquinas, equipamentos, móveis, utensílios, prédio etc.), bem como apurar o "goodwill" não contabilizado internamente (marca, ponto comercial, clientela etc.) e, inclusive, apurar o ganho de capital de sua própria participação societária que deve ser apurado na pessoa física.
Suponha que no nosso exemplo, após todo o procedimento relatado, foi identificado na venda um valor pago a maior em decorrência da expectativa de lucros futuros. Neste caso, o adquirente, registrará contabilmente como "goodwill" adquirido, que resulta do valor calculado pela diferença entre o valor atual de um negócio como um todo e a soma algébrica dos valores justos dos itens patrimoniais mensurados individualmente.
Diante deste exemplo, pode ser verificado claramente que o fundo de comércio compreende o total de ativos da empresa, independentemente de serem classificado contabilmente como ativo imobilizado, ou não. Já o "goodwill" compreende, no caso prático apresentado, um ativo intangível que é a expectativa de rentabilidade futura do negócio.
ALei nº 6.404/1976sofreu uma série de alterações com a edição daLei nº 11.638/2007e daMedida Provisória nº 449/2008, convertida naLei nº 11.941/2009.
Contudo, muitas questões de ordem prática ainda dependem de regulamentação. Nesse sentido, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) emitiu diversos Pronunciamentos Técnicos bem como foram publicadas várias Resoluções do CFC sobre as mudanças.
De acordo com aResolução do CFC 1.350/2011, que deu nova redação à NBC TG 15, e considerando o Pronunciamento Técnico CPC 15 – Combinação de Negócios, explica-se de forma mais aprofundada como se chega ao valor do "goodwill".
De acordo com essa norma é necessário, quando se adquire uma parte ou o todo de uma empresa, efetuar o levantamento do valor justo de todos os seus ativos e passivos.
Além disso, é preciso verificar a eventual existência de ativos não contabilizados mas que têm valor justo (valor de mercado), se são individualizáveis e ainda se podem ser negociados individualmente.
Observa-se que o "goodwill", quando gerados internamente pela empresa não podem ser contabilizados (CPC 04 – Ativo Intangível e CPC 15 – Combinação de Negócios) mas devem ser registrados quando forem vendidos para terceiros, pois o preço interfere na negociação, como por exemplo a marca, o ponto comercial, a lista de clientes.
Assim no momento da aquisição, o "goodwill" adquirido, que deriva de uma expectativa de benefício futuro é pago e registrado contabilmente no momento do negócio.
Fundamentação:Resoluções do CFC nº 1.303/2010;1.157/2009;1.350/2011.
III – Contabilização do "goodwill"
É importante ressaltar, entretanto, que o "goodwill" é um ativo que muitas vezes pode não estar associado a nenhum custo, nem de aquisição nem de formação.
A contabilidade reconhece duas formas de uma empresa adquirir o "goodwill": a) por meio de outra empresa, adquirindo-a; b) por meio de uma fusão.
O "goodwill" somente é reconhecido contabilmente quando há uma transação de compra de uma empresa.
Nesse caso há uma diferença verificável entre o preço pago pela empresa e o valor justo de seus ativos líquidos. A expressão "valor justo" é utilizada para representar o o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do mercado na data de mensuração (ver NBC TG 46 – Mensuração do Valor Justo).Assim, quando houver um excesso do valor pago sobre o valor dos ativos individuais é que se reconhecerá a existência do "goodwill" como um ativo.
Nos casos em que acontecer da diferença entre o valor pago e o justo valor dos ativos líquidos ser negativa, a contabilização dos ativos individuais na entidade que os adquire deve ser feita já pelo valor ajustado por essa diferença, que no caso representaria um "goodwill" negativo.
De acordo com as normas internacionais de contabilidade, a partir de 2010, caso haja de fato um pagamento por valor menor do que o valor justo dos ativos líquidos adquiridos (ganho por compra vantajosa é a nova denominação), deve esse valor ser reconhecido como ganho imediatamente. Porém a empresa deverá rever todos seus cálculos e todas suas avaliações.
Fundamentação:Resolução do CFC nº 1.303/2010, alterada pela NBC TG 04 (R1); Resoluções do CFC nºs1.157/2009e1.350/2011.
IV – Classificação contábil do ágio e deságio
De acordo com as novas normas internacionais de contabilidade, o ágio pago por expectativa de rentabilidade futura deve ser classificado no subgrupo Ativo Intangível, dentro do grupo do Ativo Não Circulante.
Todavia os deságios devem permanecer classificados em investimentos e se o fundamento econômico assim justificar, continuar a serem amortizados, em 2008 e 2009. Os deságios sem fundamentação econômica somente podem ser baixados quando da baixa do investimento.
Ressalte-se que nas demonstrações contábeis individuais, o ágio por diferença entre valor justo (valor de mercado) e valor contábil, apurado na aquisição de investimentos em coligadas e controladas, continua classificado no subgrupo de Investimentos, também no Ativo Não Circulante.
Nos balanços consolidados, o ágio pago por diferença entre valor justo (valor de mercado) de ativos e passivos e valor contábil fica agregado aos ativos ou passivos que lhe deram origem, e não no subgrupo de Investimentos. Os deságios anteriormente classificados nos balanços consolidados como resultados de exercícios futuros devem ser reclassificados para o passivo não circulante, devido à extinção daquele grupo de contas.
Assim, de acordo com as normas internacionais de contabilidade, apenas o ágio por expectativa de rentabilidade futura ("goodwill") tem a característica de ser classificável no Ativo Intangível.
Fundamentação:Resolução do CFC nº 1.157/2009.
Há muitas discussões sobre amortizar o "goodwill" adquirido por meio de uma transação de compra de uma empresa ou não.
Atualmente, em função dos Pronunciamentos Técnicos CPC 04 – Ativo Intangível e 15 – Combinação de Negócios, o "goodwill" continua sendo definido como a diferença entre o valor pago e o valor justo dos ativos líquidos adquiridos, é ativado (fica como investimento no balanço individual e como ativo intangível no balanço consolidado), não é amortizado e é sujeito ao teste de impairment, exatamente como na norma internacional.
A grande novidade foi a obrigação de, ao se determinar seu valor, não só tratar os ativos e passivos contabilizados na adquirida pelos seus valores justos, mas a obrigação de incluir ativos não contabilizados na adquirida (como patentes geradas pela própria adquirida e outros intangíveis nessa mesma condição) e incluir passivos não contabilizados mas que geram redução do valor da operação de compra da adquirida (como o caso de passivo contingente que não é contabilizado por não ser considerado provável, mas que influencia o valor da negociação).
Entretanto, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) adotou o Pronunciamento Técnico PME – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas no qual determina a obrigatoriedade dessas entidades amortizarem periodicamente o "goodwill", sugerindo 10 anos para o caso de não existência de critério objetivo que permita visualizar outro prazo como sua vida útil econômica. Desta forma, para as pequenas e médias empresas deverá ser adotado um procedimento, e para as demais sociedades, outro.
Fundamentação: itens 18.20 e seguintes daResolução do CFC nº 1.255/2009.